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28.06.2012OFD Frankfurt/M. zu treuhänderischen Stiftung

Von: K. Jan Schiffer

(02.02.2012, ergänzt am 11.03.2012, am 4.06.2012 und am 28.06.2012)

Die OFD Frankfurt hat am 30.08.2011 eine Verfügung (Az. S 0170 A-41-St 53) zur Errichtung einer nichtrechtsfähigen (unselbständigen)
Stiftung mit dem nachfolgenden Text (npor 04/2011, S. 145) erlassen, den ich aufgrund verschiedener Anfragen hier kurz kommentiere (ausführlich: Schiffer/Noel, Stiftungsbrief 2012, S. 52 ff.):

"Die Errichtung einer nichtrechtsfähigen (unselbständigen) Stiftung erfolgt durch
die Zuwendung von Vermögenswerten des Stifters an eine natürliche oder
juristische Person (Treuhänder) mit der Maßgabe, die übertragenen Werte
dauerhaft zur Verfolgung eines vom Stifter festgelegten Zwecks zu nutzen."

  • Genau. Nach herrschender Meinung kann das entweder ein Auftrag oder eine Schenkung mit Auflage sein.

"Zivilrechtlich ist die nichtrechtsfähige Stiftung kein Rechtssubjekt. Sie ist vielmehr dem Treuhänder zugeordnet, der seinerseits einkommen- oder körperschaftsteuerpflichtig ist.

  • So ist das, auch wenn das in der Praxis ab und an missverstanden wird.

"Nichtrechtsfähige Stiftungen können wegen der Förderung steuerbegünstigter
Zwecke nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG i.V.m. § 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG von der Körperschaftsteuer befreit sein (vgl. Karte H 160). Nach § 3 Abs. 1 KStG sind nichtrechtsfähige Stiftungen körperschaftsteuerpflichtig, wenn ihr Einkommen weder nach dem KStG noch nach dem EStG unmittelbar bei einem anderen Steuerpflichtigen zu versteuern ist."

  • Exakt. Die treuhänderische Stiftung kann gemeinnützig sein, muss es aber nicht.

"Die nichtrechtsfähige Stiftung muss wirtschaftlich selbständig sein, d. h. das Stiftungsvermögen darf dem Treuhänder als zivilrechtlichem Rechtsträger steuerlich nicht zugerechnet werden."

  • Ja, denn sonst ist es kein treuhänderisch gehaltenes Vermögen, sondern vielmehr ureigenes Vermögen des Treuhänders und damit ist die treuhänderische Stiftung kein eigenes Steuersubjekt.

"Dies erfordert, dass das Stiftungsvermögen gesondert vom sonstigen Vermögen des Treuhänders verwaltet wird."

  • Auch das entspricht allgemeiner Meinung. Es ist quasi das zivilrechtliche Wesen der Treuhandschaft.

"Darüber hinaus sind weitere Kriterien erforderlich, die eine Abgrenzung zwischen der nichtrechtsfähigen Stiftung und dem Treuhänder, dem das Vermögen zivilrechtlich zugeordnet ist, ermöglichen."

  • Das erscheint als neue Forderung, deren zivilrechtliche Grundlage ich mit Blick auf das Recht der Treuhandschaft nicht verstehe und nicht sehe. Die OFD gibt auch keine Begründung. Der Punkt wird in der Praxis aber idR kein Problem darstellen, wie wir sogleich sehen werden.

"Hierfür kommen gemeinnützigkeitsrechtlich folgende Kriterien in Betracht:

– Die nichtrechtsfähige Stiftung und der Treuhänder verfolgen unterschiedliche
Zwecke"

  • Das erscheint mir nicht zwingend - zivilrechtlich nicht und auch steuerrechtlich nicht. Die OFD nennt auch hierfür wiederum keine Begründung und übergeht, dass die Anforderungen an die zivilrechtliche Figur der Treuhandschaft auch bei gleichen Zwecken erfüllt sein können. Hier wird Zivilrecht und Steuerrecht leider irgendwie vermischt. Auch sonst sind Stiftungen (= Steuerrechtssubjekte) mit parallelen Zwecken im Übrigen steuerrechtlich unproblematisch zulässig. Tatsächlich werden die Zwecke aber in der Praxis kaum einmal wirklich identisch sein. Typischerweise hat die treuhänderische Stiftung nur einen Teilzweck aus den Zwecken der verwaltenden Stiftung. Die treuhänderisch verwaltende Stiftung darf nach meiner Ansicht auch gar keine unselbständigen Stiftungen treuhänderisch verwalten, die außerhalb ihrer eigenen Zweck liegen. Das wäre ein Satzungsverstoß. Eine Stiftung darf nur innerhalb ihres Zweckes tätig sein. Wenn die OFD das meint, ist ihr zuzustimmen.

"oder ((= zweites und alternatives Kriterium, das die OFD aufstellt))

– Die nichtrechtsfähige Stiftung und der Treuhänder verfolgen identische
Zwecke, aber die nichtrechtsfähige Stiftung verfügt über eigene Stiftungsgremien, die unabhängig von dem Treuhänder des Stiftungsvermögens über die Verwendung der Mittel entscheiden können." 

  • So ein internes Gremium, das ggf. die Stiftung ausdrücklich auch gegenüber dem Treuhänder vertreten darf (Wie etwa die Gesellschafterversammlung einer GmbH diese gegenüber dem Geschäftsführer vertreten darf.), ist ohne Weiteres zulässig. Es ist in der Praxis auch aus außersteuerlichen Gründen (Kontrolle , Wechsel des Treuhänders, ...) zunehmend der Regelfall. Denkbar ist aber etwa auch, dass der noch lebende Stifter als "Auftraggeber" entscheidet oder die Entscheidung schon in der Stiftungssatzung vorgegeben hat, um nur zwei aus meiner Sicht mögliche Konstellationen zu nennen, die auch zu einer Unabhängigkeit von den Entscheidungen des Treuhänders führen würden.

    "Der Treuhänder als zivilrechtlicher Rechtsträger ist vom Einfluss auf die Verwendung der Mittel ausgeschlossen."

    • Das halte ich - zumindest in dieser pauschalen Form - für nicht richtig. Schon der Kommentar zu dem vorangehenden Satz der OFD-Verfügung belegt, dass das so nicht stimmen kann.
    • Zudem hat der Stifter doch gerade dem Treuhänder mit bestimmten Vorgaben das Geld anvertraut. Damit soll der Treuhänder, soweit der Stifter das zugelassen hat (siehe oben) doch gerade entscheiden können.
    • Zudem sollte (und kann) die OFD hier schon deshalb nicht wirklich jeglichen Einfluss als ausgeschlossen fordern, weil der Treuhänder z. B.  ein "Veto-Recht" für die Fälle haben muss, in denen von ihm etwa ein rechtswidriges oder satzungswidriges Verhalten verlangt wird. Das ist unerlässlich und deshalb allgemeine Ansicht.
    • Die OFD geht nach alledem mit ihren Formulierungen also deutlich zu weit.

    Die OFD, mit der ich aktuell dazu in einem Schriftverkehr stehe, wird höflich gebeten, ihren Standpunkt zu überdenken.

    ---

    (04.06.2012)

    Inzwischen hat die OFD Frankfurt am Main erstens allgemein geantwortet und ihre Darstellung ohne zusätzliche Argumente wiederholt sowie mich nun auf meine Nachfragen hin unter dem 31.05.2012 darauf hingewiesen, dass es die Arbeitsbelastung der Sachbearbeiter nicht zulässt, "abstrakte rechtstheoretische Fachdiskussionen zu führen".

    Nun, es war die OFD, die mit ihrer im wahrsten Sinne des Wortes "unbegreiflichen Verfügung", konkrete Nachfragen aus der Praxis heraufbeschworen hat. Abstrakt Rechtstheoretisches sehe ich da nicht. Da muss ich wohl noch einmal anderenorts nachfragen. Ich werde berichten.

    (28.06.2012)

    Jetzt hat auch das Hess. Ministerium der Finanzen unter dem 26.06.2012 geantwortet und alle Rechtsfragen als beantwortet angesehen. (Ein Herr (oder eine Frau??) "Dr. Dietz".) Eine "darüber hinausgehende Erörterung sei nur angezeigt, wenn ich einen in Hessen angesiedelten Einzelfall vertrete und vortrage".

    Tja, dann werden wir die Fachdiskussion wohl ohne die hessische Finanzverwaltung, die sie angestoßen hat, weiterführen. Ich denke, die Verfügung wird sich mit der Zeit ins Nichts auflösen, d. h. nur auf echte "Missbrauchsfälle" angewendet werden, für die sie jawohl trotz ihrer deutlich zu weit gehenden Formulierungen gedacht war/ist.

    Letztlich kann man die Finanzverwaltung in ihren Reaktionen auch verstehen. Fehlt doch oftmals eine wirklich nachhaltige Praxiserfahrung, dennoch muss auf Vorkommnisse in der Praxis reagiert werden. Da kann es nicht wirklich überraschen, wenn mitunter nicht genau getroffen wird, was wohl eigentlich gemeint war. Bleiben wir bitte doch alle im fachlichen Dialog!